作業成本法是以作業為基礎的成本核算方法,在計算產品成本時,將各項作業視為成本核算對象,并通過成本動因確定作業量,根據作業量分配間接費用。
作業成本法的基本要素主要包括成本對象、成本動因、分配路徑、資源和作業。成本動因包括資源成本動因和作業成本動因。資源、作業和成本對象是成本承擔者,即可分配成本的對象。
企業作業成本法的基本計算原理如圖1所示,其中心思想是作業消耗資源,產品消耗作業,再按照從資源到作業、再到成本對象的順序進行成本分配。
在作業成本法下,首先按照性質對不同的作業活動進行劃分,再按照資源動因對每一項作業消耗的資源費用進行計算并歸納至各作業中心,然后按照作業動因將成本分配到各成本對象中,得到最終成本。
在我國,物流企業指的是從事物流活動的經濟實體,其主要業務包括運輸和倉儲兩大類,如代理運輸、貨物快遞,這些都是物流企業的重要業務。根據物流企業在業務中表現出的不同特征,物流企業被劃分為運輸型物流企業、倉儲型物流企業和綜合服務型物流企業。
相比于簡單的產品生產行業,物流行業由于業務涉及的流程較多,其成本構成較為復雜,主要由直接成本和間接成本構成,銷售費用、管理費用也占有很大比重,如圖2所示。
(1)間接費用占比較大。物流行業提供的服務是無形產品,而且一項服務從開始到結束流程繁多,間接費用（如道路通行費、燃油動力費、倉儲費等）在物流總成本中占到了很大比重,因此,合理地歸集和分配間接費用對于企業成本控制十分必要。
(2)成本差異性大。物流企業承接的客戶訂單多種多樣,不同訂單的差異化顯著,比如訂單包裝物、運輸方式、運輸距離、派送時間都會隨著客戶的要求而變得多樣化,訂單的多樣化使每一份訂單的物流成本都會存在一定的差異,且物流成本受客戶要求的影響較大。
傳統成本法是將產品本身作為成本直接分配的對象,直接費用直接計入,制造費用按一定的比例分配后計入相應的產品。與傳統成本法相比,作業成本法的優勢如下。
(1)將管理與銷售費用合理歸屬于成本對象。傳統成本法下管理與銷售費用屬于期間費用,發生時從定期損益中扣除。而作業成本法下,依據管理與銷售費用發生的成本動因將其納入產品成本,計算的成本涵蓋全面,可以作為管理層決策的依據。
(2)改良了間接費用分配標準。傳統成本法——例如完全成本法只是單一地將制造費用按照工時進行分配,而對于不同產品的不同工藝耗費沒有綜合考慮,往往會忽視一些制造工藝更復雜、機器調試更頻繁的產品的實際成本,將屬于這一部分產品的成本分攤到其他產品上去,造成產品成本的失真。
S公司是國內知名的物流快遞服務供應商,成立于1993年,經過三十年的發展,現已成為我國物流行業的領軍企業,在物流發展中占有重要地位。2021年S公司取得了良好的經營成果,營業收入為2071.87億元,凈利潤為42.69億元。截至2022年初,S公司擁有9個樞紐中轉場、14萬員工以及上百個貨物集散點,物流服務主要包括時效快遞、同城配送、倉儲服務、國際物流等,多樣化的服務也對S公司產品成本核算提出了更高的要求。
S公司在2019-2021年收入呈持續上升趨勢,每年營業收入的增長率保持在大于20%,且有增長率不斷加快的趨勢；已銷售產品成本從926.50億元上升到1815.56億元,同比增長率由24.13%上升到40.94%,營業成本增幅較大；運營費用也出現了上升趨勢,但上升幅度較其他數據較穩定。然而,凈利潤出現了下降的趨勢,尤其是2021年總利潤比2020年下降41.73%。（如表1所示）
通過調查分析發現,S公司的凈利潤在2021年出現了大幅下滑的狀況,主要原因是產品成本占比過大、耗費較多。如果不在成本控制上加以重視,會對企業的長期健康發展造成隱患,重視控制成本成為S公司目前發展的重中之重。
S公司歷經多年發展,在成本管理模式上主要有以下特點。
S公司基于成本預算,在業務發生前、業務發生后兩個時間段,綜合考慮各種影響因素,在預算的基礎上控制企業成本。在業務發生前,S公司預測服務各個環節可能產生的費用并確定成本范圍,在此基礎上進行成本管理；在業務發生后,復盤服務中出現的超出預算的成本,及時發現問題并及時改進,避免之后的服務發生成本超出預算的情況。
大數據擁有精確的數據歸集與分析能力,S公司利用大數據技術在貨物接收、物流中轉、派送等一系列的過程中對人力、倉儲、包裝物進行分層管理、分項核算,在降低成本核算人工成本的同時,提高了效率和核算精確性。
此外,S公司一直使用傳統的成本核算方法進行成本核算,其基本原理是：根據不同的成本對象歸集生產中所發生的制造費用,遵循直接費用直接計入、間接費用按比例計入的原則,對發生的制造費用分配到相應的成本對象中去。在作業成本法下,S公司無法準確獲取每個環節產生的費用,傳統成本法難以滿足S公司成本核算的實際需要。
綜上所述,S公司作為物流行業的中堅力量,在三十年的發展歷程中已經形成了自己的成本管理方式,然而當前采用的成本核算方式無法讓公司掌握準確的成本信息,從而影響管理層的產品定價和戰略制定。因此,S公司應該更多地將未來的工作重心轉移到優化成本核算方式、強化成本控制上來。
運輸是物流企業提供的主要服務,在S企業總成本中占有較大比重,而且有逐年遞增的趨勢。2018-2020年間,S公司的運輸成本持續上漲,而且放眼整個物流行業,S公司屬于運輸成本占比較大的企業,高昂的運輸費用間接導致服務價格的上漲,降低了公司產品的競爭力。例如交通運輸保養費用、橋路通行費用都是導致運輸費用上漲的因素,S公司應盡量將成本控制在預算范圍之內,避免發生超支。（如表2所示）
人力同樣是物流企業一項重要的資源,2018-2019年間,人工成本的增長率出現了負增長,可以看出企業較好地進行了人力成本控制,然而到2020年又出現了小幅增長。（如表3所示）
物流企業提供多種服務,每一個物流環節都相互聯系,因此成本的核算對象難以清晰地確定,尤其是對于運輸和倉儲環節,成本歸屬很難確定,而S公司的現行會計核算方法并不嚴謹,難以全面地關注各項成本,比如在間接費用的核算中,無法進行全面的分析。傳統成本法進行成本核算的指標過于單一,忽視了產品的復雜性,結果的精確性不足,為了避免這些問題,可以嘗試通過作業成本法核算成本,首先找出成本對象,確定成本動因,具體核算每一個物流環節所產生的成本。
數據來源：S公司年報
數據來源：S公司年報
S公司的數字化程度不高,沒有充分利用信息技術給企業帶來的紅利。物流的成本管理是一個復雜的體系,涉及企業每一個部門的生產流程和人員的日常工作,財務核算的信息化是成本核算數字化的基礎,如果沒有財務信息化精確、全面地獲取業務信息,企業很難進行成本管理。S公司處理日?？蛻粲唵巍⒉少彙⑽锪餍畔⒔y計時主要靠人力完成,不僅耗費大量財力,而且結果也不一定準確,S企業需要建立符合自身情況的數字化模型,全面地歸集成本信息,為管理層決策提供依據。
S公司目前的主要問題是傳統成本法依靠單一的標準進行成本分配,導致計算出的成本不夠準確,且無法表現出每一項成本的具體耗費。本文以配送業務為例,詳述作業成本法應用于S企業成本核算的流程。
S公司配送業務的具體流程為訂單接收——運輸貨物——貨物入庫——貨物存儲——貨物出庫——貨物配送等6個環節。根據上述環節,首先將相關活動劃分為不同的作業中心,確定各作業中心的資源動因作為分配標準,并歸集其對應的資源消耗,即分析作業中心含有哪些費用。每筆運輸訂單會不同程度地消耗作業,不同的作業消耗的資源也是不同的,如表4所示。
確認各個作業中心消耗的資源后,計算各項作業的成本,并將計算出來的成本進行加總,得出物流總成本。
匯總各個作業中心的作業動因量,根據消耗的資源數量與作業動因量計算作業動因分配率。根據分配率對總成本進行分配,得到不同成本核算對象所歸集的成本,從而計算出作業總成本。
全面的財務數據是作業成本法的基礎,所以S企業首先需要建立健全的信息采集系統,加強日常工作信息記錄的準確性、完整性,以不同服務的作業中心為基礎全面地選擇成本動因。由于S公司客戶的多樣性顯著,需要多種作業分類才能滿足S公司多樣化的物流服務產品核算需要。
作業成本法的應用需要大量熟知作業成本法的工作人員,而且他們也要了解物流服務的整個流程,這樣才能保證劃分作業中心和制定成本動因的準確性。同時,采用作業成本法進行成本核算涉及大量數據的收集、處理和分析,所以需要更多的專業型人才。為了滿足作業成本法對專業人才的需求,S公司要重視專業人才的引進,同時對公司現有的財務人員進行培訓,除了加強財務人員對作業成本法的了解,還需要讓他們熟悉完整的服務流程。
作業成本法在核算中所需要的財務數據和其他數據量較大,需要較多的資金支持,尤其是相關信息采集技術的配套,保證信息采集的數量與質量,確保作業成本法的正常實施。
本文對作業成本法理論和物流企業成本管理的相關概念進行了闡述,并選擇了國內物流行業的代表性企業S公司作為案例,通過收集該公司的管理信息和財務數據,分析了該公司生產經營的現狀以及目前在成本管理中存在的問題,以這些問題為基礎,論述了將作業成本法應用到企業日常成本核算中的優勢,以及具體應用的大致流程。同時,本文將傳統成本核算方法與作業成本法進行了對比,發現作業成本法憑借著自身在核算準確度上的優越性,能為物流企業管理層提供更全面的成本信息,更好地為其管理決策提供依據,適合在物流行業中推廣應用。
滬公網安備 31011202008041號
